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Contenzioso Tributario

1. Ricorso Tributario

Il ricorso tributario è l’atto tramite il quale si avvia il processo tributario in quanto il ricorrente propone la propria richiesta tramite un’impugnazione contro un atto o contro un diniego tacito di restituzione tributi.
In base all’art. 19, comma 1, del D.Lgs. n. 546/1992 si possono impugnare i seguenti atti:

1) Avviso di accertamento;
2) Avviso di liquidazione;
3) Provvedimento che irroga le sanzioni;
4) Cartella di pagamento e ruolo;
5) Avviso di mora;
6) Iscrizione di ipoteca;
7) Fermo di beni mobili registrati;
8) Atti relativi ad operazioni catastali;
9) Rifiuto espresso o tacito della restituzione dei tributi, sanzioni, pecuniarie e altri accessori non dovuti;
10) Diniego o revoca di agevolazioni e rigetto di domande di definizione agevolata di rapporti tributari;
11) Ogni altro atto per il quale è previsto l’autonoma impugnazione davanti le Commissioni tributarie.

Quando un atto, in considerazione degli effetti che produce, è assimilabile ad uno di essi attraverso un ragionamento logico, possono essere impugnati davanti le Commissioni Tributarie. In linea generale tutti gli atti utilizzabili a sostegno di qualsiasi pretesa patrimoniale sono impugnabili.

Gli atti sono impugnabili per vizi propri e non per vizi di atti precedenti (es. avviso di liquidazione preceduto da avviso di accertamento). Qual’ora un atto sia stato preceduto da altri atti non notificati, la giurisprudenza ne consente l’impugnazione.

2. Elementi del ricorso tributario

Il ricorso consiste in una domanda motivata al giudice della Commissione tributaria provinciale territorialmente competente. E’ possibile ricorrere contro una pluralità di atti (ricorso cumulativo) connessi tra di loro (es. avvisi di accertamento relativo a più periodi d’imposta). Altresì è possibile che più soggetti ricorrano contro lo stesso atto (ricorso collettivo).

Gli elementi del ricorso sono:

1) Commissione adita;
2) Ricorrente e legale rappresentante, relativa residenza o sede legale o domicilio eletto, codice fiscale e posta certificata;
3) Soggetto contro cui si ricorre;
4) Atto impugnato;
5) Oggetto della domanda;
6) Motivi.

Il ricorrente può chiedere tramite l’istanza di sospensione il temporaneo blocco del pagamento e tramite l’istanza di pubblica udienza di partecipare alla sentenza del giudice, in alternativa non sarà possibile partecipare al giudizio e la sentenza verrà pronunciata in camera di consiglio.
Il ricorso va comunicato in originale all’ente che ha emesso l’atto, mentre copia del ricorso (in cui viene riportato: Copia conforme all’originale) va inoltrata alla Commissione provinciale Tributaria competente. Entrambi le copie devono, se proposte da un difensore, essere sottoscritte dal difensore del ricorrente e deve contenere il mandato a quest’ultimo.
Il ricorso è inammissibile nel caso un cui non vengano forniti gli elementi richiesti (ad esclusione del codice fiscale, l’elezione del domicilio o della residenza e la posta certificata) o sia privo si sottoscrizione da parte del ricorrente o difensore.

3. Notifica del ricorso tributario

La notifica del ricorso deve essere presentata all’Ufficio impositore tramite ufficiale giudiziario, spedizione dell’originale mezzo servizio postale con raccomandata AR senza busta (ricorso si considera proposto al momento della spedizione) o consegnando l’atto direttamente all’ente (ricorso proposto al momento della ricezione). L’uso della busta chiusa non annulla il ricorso se il contenuto dello stesso non viene contestato considerato che l’invio in piego svolge il compito di assicurare certezza all’individuazione dell’atto. Ricordarsi di inserire il valore della lite e il valore del contributo unificato.

Successivamente la notifica il ricorrente ha l’onere di depositare copia del ricorso (con la ricevuta del pagamento del contributo unificato) presso la commissione tributaria provinciale entro 30 giorni dalla notifica all’ente.

La parte resistente (ente) ha l’onere di costituirsi entro 60 giorni dal giorno in cui il ricorso è stato ricevuto (l'obbligo non è perentorio e il fisco si può costituire fino al giorno dell'udienza). In caso di non costituzione della controparte il ricorrente ha l’obbligo di dimostrare l’avvenuta notifica del ricorso prima della sentenza (in caso contrario la notifica è inesistente), è importante allegare copia della cartolina di ricevimento della raccomandata nella copia conforme consegnata alla commissione tributaria.

La notifica del ricorso a soggetto non legittimato ad un ufficio che non ha emanato l’atto impugnato è inammissibile. L’inammissibilità viene sanata qualora nel ricorso venga individuato correttamente l’ufficio competente (anche se notificato ad altro ufficio) e lo stesso si sia costituito in giudizio anche solo per far valere la nullità del ricorso.

4. Termine per la proposizione del ricorso tributario

Entro il termine di sessanta giorni dalla notifica dell’atto deve essere effettuato il ricorso, a pena d’inammissibilità e non può essere prolungato neppure accordandosi con l’ufficio finanziario.
L’inammissibilità può essere rilevata in qualsiasi grado.

Come calcolare il giorno della scadenza? L’art 2963 c.c. prevede:

1. I termini di prescrizione contemplati si computano secondo il calendario comune;
2. Non si computa il giorno nel corso del quale cade il momento iniziale del termine;
3. La prescrizione si verifica con lo spirare dell'ultimo istante del giorno finale;
4. Se il termine scade in giorno festivo, è prorogato di diritto al giorno seguente non festivo.
Il decorso dei termini processuali è sospeso di diritto dal 1° agosto al 15 settembre di ogni anno e riprende a decorrere dalla fine del periodo di sospensione. Ove il decorso abbia inizio durante il periodo di sospensione, l‘inizio stesso è differito alla fine di detto periodo.

Nel caso un cui non sia possibile per ragioni non imputabili alla volontà del ricorrente, sciopero o disservizio (L. 25.10.1985, n. 592) la scadenza è rinviata al primo giorno utile o qualora pubblicato nella Gazzetta Ufficiale fino al decimo giorno successivo.

Fino allo scadere dei termini per la presentazione del ricorso il contribuente può presentare con ulteriori atti nuove motivazioni o in alternativa rinunciare ad un ricorso presentato e sostituirlo con un altro (Cass., Sez. trib., 2.4.2007, n 8182).

5. Accertamento con adesione

Con la proposizione dell’accertamento con adesione il contribuente può presentare istanza all’ente che ha emanato l’avviso con l’intento di ridurre l’imposta e le sanzioni. L’adesione va proposta entro il termine dei sessanta giorni dalla notifica dell’atto, oltre la quale, il termine per l’impugnazione viene sospeso per novanta giorni per permettere il contraddittorio tra il ricorrente e l’ufficio che ha emanato l’atto. Successivamente, se il ricorrente presenta istanza di impugnazione (ricorso) dell’atto in automatico decade l’istanza di adesione con conseguente ripresa dei termini.

6. Costituzione giudizio ricorrente

Due sono gli adempimenti:

1. Notifica alla controparte (Ufficio o ente che ha emanato l’atto) del ricorso in originale spedito per posta senza busta con avviso di ricevimento o presentato a mano agli uffici competenti. Non è più necessario apporre le marche da bollo.
2. “Notifica” al Tribunale Tributario competente del ricorso con apposta la dicitura “Copia conforme all’originale” spedito per posta senza busta con avviso di ricevimento (allegare in duplice copia l’indicazione del contenuto del fascicolo) o consegnato a mano presso la segreteria competente. Unitamente al ricorso bisogna allegare la nota di iscrizione a ruolo e il contributo unificato stabilito in base al valore dell'atto al netto di interessi e sanzioni:
• Fino 2.582,28 euro 30 euro
• Superiori a 2.582,28 e fino a 5.000 euro 60 euro
• Superiori a 5.000 e fino a 25.000 euro 120 euro
• Superiori a 25.000 e fino a 75.000 euro 250 euro
• Superiori a 75.000 e fino a 200.000 euro 500 euro
• Superiori a 200.000 euro 1.500 euro

7. Costituzione in giudizio dell'ente che ha emanato l'atto

La costituzione avviene entro il termine di sessanta giorni (art. 23 del D.Lgs n. 546/1992), non a pena di decadenza, presso la segreteria della Commissione depositando un fascicolo contenete le controdeduzioni con allegati i documenti a supporto. Nel contenzioso tributario la costituzione del resistente non è obbligatoria perché non sono applicabili le regole del codice di procedura civile sulla contumacia anche se un’eventuale assenza potrebbe comportare notevoli conseguenze processuali (non comunicazione degli atti processuali) e implicherebbe un notevole vantaggio sulla pronuncia della sentenza a favore del ricorrente.

Secondo la giurisprudenza (non sempre concordi e quindi indicative) la costituzione tardiva diventa inammissibile quando:

1. data fissata per la prima in caso di discussione in pubblica udienza;
2. dieci giorni prima della trattazione (art. 32, comma 2, del D.Lgs. n. 546/1992) possono depositare memorie illustrative;
3. venti giorni prima della trattazione possono depositare documenti e dieci giorni prima solo controdeduzioni;
4. cinque giorni prima della trattazione per brevi repliche se l’udienza avviene in camera di consiglio.

8. Cause di inammissibilità del ricorso tributario

Il ricorso è inammissibile se:

1. Se non ha luogo la costituzione nei termini previsti.
2. Se l’atto depositato in segreteria non è conforme all’originale (nella sostanza).

9. Le Controdeduzioni

Le controdeduzioni sono l’atto difensivo dell’ufficio che ha emanato l’atto, si limita a contrastare i motivi del ricorso, senza poter introdurre nuovi fatti nella controversia e a proporre eventuali eccezioni non rilevabili d'ufficio. Il deposito deve essere effettuato presso la segreteria competente.
Le possibili posizioni delle controdeduzioni sono:

1. Presentare le “mere difese”;
2. Desumere le eccezioni processuali (di diritto) e di merito che non siano rilevabili d’ufficio;
3. Presentare istanza di chiamata in causa di terzi;
4. Desumere le prove.

10. Produzione documenti

L’art 24 e 32 del D.Lgs. n. 546/1992 consenti alle parti il deposito di documenti ad integrazione del ricorso ed alle controdeduzioni.

Documenti:

1. Documenti – fino a 20 giorni prima della data di trattazione del ricorso;
2. Memorie illustrative/difensive – fino a dieci giorni prima;
3. Brevi repliche scritte – fino a 5 giorni prima se in camera di consiglio;
4. Memorie integrative (solo in seguito al deposito di documenti non conosciuti o per ordine del giudice) – fino alla trattazione del ricorso ed entro il termine di sessanta giorni.

11. Integrazione motivi

Consentita soltanto se in seguito al deposito di documenti non conosciuti del ricorrente (e non fossero conoscibili usando la normale diligenza) o per ordine del giudice. La memoria integrativa deve essere presentata entro e non oltre il termine di sessanta giorni dalla data in cui si ha conoscenza del deposito o dell’ordine del giudice.
In presenza di nuovi motivi il giudice ha l’obbligo di rinviare la trattazione per consentire l’esercizio degli adempimenti dell’ente e del ricorrente. Nel caso in cui il giudice neghi il rinvio adducendo che i documenti dalle parti erano già conosciuti, il diniego potrà essere motivo di impugnazione della sentenza, rimettendo le parti in primo grado per irregolare costituzione del contraddittorio e riconoscendo al ricorrente la possibilità di presentare memorie integrative.
La proposizione di memorie integrative segue la stessa procedura del ricorso originale, come un nuovo atto avente gli stessi requisiti del ricorso originario.

12. L'Onere della prova

“Nel contenzioso tributario è l’Amministrazione finanziaria che fa valere la pretesa tributaria che assume la veste di attrice in senso sostanziale e che, conseguentemente, deve provare l’esistenza del credito vantato”. Anche il codice civile in base all’art 2697 ribadisce lo stesso concetto “chi vuol far valere un diritto in giudizio deve provare i fatti che ne costituiscono il fondamento” e conseguentemente obbliga l’Amministrazione Finanziaria a provare i fatti costitutivi della sua pretesa adottando un comportamento nell’interesse altrui. Spetta invece al ricorrente, che contesta l’accertamento, provare i diversi fatti sui quali il ricorso si fonda.
E’ molto importante che i fatti vengano provati con documenti allegati e attraverso ragionamenti logici presuntivi che permettano di scoprire un fatto ignoto da uno noto.

13. Istanza di sospensione

L’art. 47 del D.Lgs. n. 546/1992 prevede la possibilità di ottenere la sospensione dell’esecuzione dell’atto impugnato mediante istanza di sospensione “ ...se dall’atto impugnato può derivargli un danno grave ed irreparabile...”. Le condizioni affinché l’istanza venga accolta dal tribunale, mediante ordinanza motivata non impugnabile, sono il “fumus boni iuris e il “periculum in mora”.
Il “fumus boni iuris ricorre quando il ricorso sia ragionevolmente fondato o ammissibile; il “periculum in mora” ricorre quando il pagamento dell’atto impugnato arrechi un danno grave ed irreparabile (rapportata al soggetto) alla situazione patrimoniale del ricorrente.

14. Principi processo tributario

La nullità non può mai essere pronunciata se l’atto ha raggiunto lo scopo a cui è destinato.
Chi si costituisce tardivamente non può che entrare nel processo nello stato e grado in cui si trova.
Di regola, non è consentito impugnare un atto contestando vizi di un atto presupposto non precedentemente impugnato: ad esempio in caso di impugnazione del ruolo conseguente ad un avviso di accertamento, non è ammissibile il ricorso che contesti nel merito la fondatezza dell'accertamento, ma il ricorrente dovrà evidenziare eventuali vizi propri del ruolo.
”La proponibilità, da parte dell’ufficio finanziario, di domande riconvenzionali , non potendosi richiedere al giudice tributario una pronuncia che vada oltre il provvedimento impositivo in concreto emanato o che tenga il posto di un provvedimento ulteriore”
Principio di ripartizione dell’onere della prova impone all’ente che ha emanato l’atto e al contribuente di provare in giudizio, secondo il proprio interesse e su un piano di parità, i fatti che sono da essi indicati a sostegno delle domande del ricorso, controdeduzioni e nei motivi aggiunti (se non decadute).
Il ricorrente successivamente alla preposizione del ricorso e alla costituzione in giudizio, possa ampliare l’oggetto della domanda o proporre nuovi motivi a sostegno della domanda già proposta.

15. Sospensione Feriale

Il termine legale per ricorrere avverso un atto tributario è di 60 giorni dalla notifica del provvedimento. Durante il periodo dal 1 al 31 agosto di ogni anno è prevista la sospensione dei termini per detto periodo feriale. Se il decorso dei termini ha inizio durante il periodo della sospensione, l'inizio stesso è differito alla fine di detto periodo, includendo il 1 settembre nel conteggio dei termini. Se il decorso dei termini è iniziato prima del periodo di sospensione, i termini riprendono a decorrere dal 1 settembre, a cui va calcolato anche il periodo trascorso prima del 1 agosto ed escludendo nel conteggio i soli giorni dal 1 agosto al 31 agosto (31 giorni).

La sospensione feriale si applica anche ai depositi degli originali presso le segreterie delle commissioni tributarie il cui termine per la presentazione è di 30 giorni dalla proposizione del ricorso in originale all'ente che ha emanato l'atto.

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